Комиссионная торговля, договор комиссии, услуги комиссионера

Малое предприятие - ЧУП, собирается заняться комиссионной торговлей по продаже автомобилей.
Просим дать пояснения по правильности заключения договоров комиссии, услугам комиссионера и условия при которых можно заниматься комиссионной торговлей.

Ответ

Договора комиссии, услуги комиссионера

Законодательное регулирование договоров комиссии

Согласно ст.880 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В соответствии со ст.881 ГК комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, если комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), - также дополнительное вознаграждение в размере и порядке, установленных в договоре комиссии.

Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с п.3 ст.394 ГК.

На основании ст.891 ГК комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение поручения суммы. Состав подлежащих возмещению расходов определяется сторонами исходя из содержания комиссионного поручения. Так, в состав таких расходов могут включаться расходы по перевозке, переработке, страхованию, по уплате процентов за пользование кредитом и т.д.

Вместе с тем согласно этой же статье ГК комиссионер не имеет права на возмещение ему расходов по хранению находящегося у него имущества комитента, если в законодательстве или договоре комиссии не установлено иное.

В случае если договором комиссии не предусмотрено возмещение комитентом комиссионеру расходов по хранению товара, они могут быть включены у последнего в издержки обращения и в затраты по производству и реализации, учитываемые при налогообложении прибыли.

Размер расходов, связанных с исполнением договора комиссии, должен быть отражен в отчете комиссионера, представляемом комитенту. При этом такие расходы являются затратами комитента и не включаются в затраты комиссионера, так как для определения прибыли от реализации принимаются расходы по реализации товаров, принадлежащих организации на праве собственности.

Расходы, понесенные комиссионером при реализации комиссионного товара и предъявляемые для возмещения комитенту, должны быть документально подтверждены. Так, к примеру, подтверждением заключения договора перевозки груза является транспортная накладная (коносамент или иной документ на груз), по которой комиссионер выступает в качестве грузоотправителя.

В связи с вышеизложенным в договорах комиссии необходимо четко разграничивать непосредственно сумму вознаграждения, а также виды и порядок возмещения сумм расходов, связанных с исполнением договора комиссии.

Отражение реализации и затрат по договору комиссии у комитента

В соответствии с подп.2.2.22 п.2 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Минэкономики РБ от 26.01.1998 № 19-12/397, Минфина РБ от 30.01.1998 № 3, Минстата РБ от 30.01.1998 № 01-21/8, Минтруда РБ от 30.01.1998 № 03-02-07/300 (далее - Основные положения), в себестоимость включаются затраты, связанные с оплатой вознаграждения по договорам комиссии и поручения. В связи с этим комиссионное вознаграждение, выплачиваемое комиссионеру, включается у производителя в себестоимость продукции, а в торговых организациях - в издержки обращения.

Сумма комиссионного вознаграждения включается в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, в соответствии с подп.4-2.24 п.4-2 ст.3 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (далее - Закон).

Итак, при реализации продукции по договорам комиссии выручка отражается по отпускным ценам, сформированным изготовителем или импортером и помещенным в прейскурант. Сумма комиссионного вознаграждения - это затраты комитента.

Обращаем внимание, что при заключении договоров комиссии необходимо разграничивать суммы вознаграждения и возмещаемых расходов. Это особенно важно для комиссионера. Если такого разграничения не сделать, то у комиссионера вся сумма, полученная по договору комиссии, будет признана вознаграждением и соответственно включена в выручку. А с выручки, как известно, должны быть исчислены все налоги в соответствии с налоговым и бюджетным законодательством. Комиссионерам, применяющим упрощенную систему налогообложения, в этом случае надлежит исчислить налог при упрощенной системе налогообложения (и НДС, если они являются плательщиками данного налога) с полной суммы средств, полученной по договору комиссии. Доказать, что какая-то сумма денежных средств является возмещением понесенных расходов, при отсутствии раздельного учета этих расходов практически невозможно. Комиссионеры, применяющие общий порядок налогообложения, не смогут в соответствии с законодательством включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, расходы, понесенные ими в связи с исполнением договора комиссии.

Разграничение затрат, понесенных комиссионером по договору комиссии, от иных затрат важно и для комитента.

Согласно подп.2.1 п.2 Основных положений себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Поэтому другие расходы (без учета комиссионного вознаграждения), связанные с исполнением договоров комиссии, у комитента в целях бухгалтерского учета в себестоимость продукции должны включаться по соответствующим элементам затрат.

Так, транспортные расходы по перевозке товара необходимо учитывать в составе себестоимости на основании подп.2.2.22 и 2.6.4 п.2 Основных положений как услуги сторонних организаций, связанные со сбытом продукции.

Организации, применяющие общий порядок налогообложения, формируют состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. Согласно ст.3 Закона затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации продукции, товаров (работ, услуг), природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете. Порядок отражения (признания) затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг) для определения облагаемой налогом прибыли устанавливается законодательством с учетом положений ст.3 Закона. Затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета.

К затратам по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемым при налогообложении, не относятся:

• расходы, не связанные с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг);
• затраты, указанные в п.7 ст.3 Закона;
• иные расходы, определенные Президентом РБ и (или) законом.

В целях налогового учета транспортные расходы по перевозке комиссионного товара, могут включаться в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, на основании подп.2.6 п.2 ст.3 Закона.

Определение момента фактической реализации

При определении момента фактической реализации комиссионерами следует руководствоваться нормами ст.100 Особенной части НК РБ, т.е. учитывать, в соответствии с каким методом осуществляется определение выручки - «по отгрузке» или «по оплате».

Так, для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определяется (признается) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.1 ст.100 Особенной части НК РБ).

Для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определяется (признается) по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.2 ст.100 Особенной части НК РБ).

Следует обратить внимание, что комиссионеры, определяющие выручку «по оплате», должны учитывать положения ст.3-1 Общей части НК РБ, согласно которой если последний день срока приходится на нерабочий день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.

Если 60-й день приходится на выходной день, моментом фактической реализации будет считаться ближайший следующий за ним рабочий день. Днем отсчета 60 дней является день, следующий за днем отгрузки.

Условия, при которых можно заниматься комиссионной торговлей

Юридические лица, индивидуальные предприниматели розничную торговлю транспортными средствами должны осуществлять в порядке, установленном:

• Правилами розничной торговли новыми автомототранспортными средствами и сельскохозяйственной техникой в Республике Беларусь, утвержденными приказом Минторга РБ от 23.01.1995 № 6 (далее - Правила № 6);
• Временными правилами комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденными приказом Минторга РБ от 30.05.1997 № 73;
• Порядком продажи подержанных (бывших в употреблении) транспортных средств и номерных агрегатов к ним, утвержденным приказом Минторга РБ от 20.02.1998 № 22.

Правилами № 6 установлено, что юридическое лицо и (или) индивидуальный предприниматель, осуществляющие розничную торговлю автотранспортными средствами, обязаны выдавать покупателю документ, подтверждающий законность получения автомототранспортного средства (технический паспорт, приемосдаточный акт завода-изготовителя, таможенные документы), и счет-справку, удостоверяющую право собственности на автомототранспортное средство и необходимую для регистрации его в ГАИ.

Оформление счетов-справок, подтверждающих приобретение транспортных средств или номерных агрегатов, как вид деятельности в соответствии с Общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОК РБ 005-2001 «Виды экономической деятельности» относится к классу 7484 «Предоставление прочих услуг потребителям».

Вместе с тем, согласно абзацу пятому подп.20.1 п.20 Правил государственной регистрации и государственного учета транспортных средств, снятия с учета и внесения изменений в документы, связанные с регистрацией транспортных средств, утвержденных постановлением Совета Министров РБ от 31.12.2002 № 1849, одним из документов, подтверждающих приобретение транспортных средств или номерных агрегатов, является счет-справка установленного образца, выдаваемая юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем, осуществляющими торговлю транспортными средствами на основании лицензии, а также производителем транспортного средства.

В соответствии с п.4 Инструкции о порядке производства, учета, хранения и выдачи бланков счетов-справок на реализацию транспортных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 02.03.2000 № 12, бланки счетов выдаются организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим торговлю транспортными средствами и номерными агрегатами к ним, а также тракторами, прицепами и полуприцепами к ним, самоходными сельскохозяйственными, мелиоративными и дорожно-строительными машинами и номерными агрегатами к ним, подлежащими регистрации в установленном законодательством порядке, которые имеют в учредительных документах (уставе) организации, свидетельстве о государственной регистрации индивидуального предпринимателя запись соответствующего вида деятельности.

Таким образом, законодательством установлено, что счета-справки вправе получать в Гознаке и выдавать покупателям транспортных средств только юридические лица, индивидуальные предприниматели, осуществляющие продажу этих транспортных средств, т.е. заключающие договор купли-продажи транспортного средства.

К числу документов, подтверждающих приобретение транспортных средств или номерных агрегатов, также относятся договоры купли-продажи, дарения (пожертвования) транспортного средства, удостоверенные нотариально. Кроме того, договор купли-продажи транспортного средства возможно заключить непосредственно в ГАИ с одновременной его регистрацией. Для этого необходимо присутствие продавца и покупателя, которые являются резидентами Республики Беларусь. Такие договоры могут заключаться, если продавцом является физическое лицо.

В соответствии со ст.2 Закона РБ от 28.07.2003 № 231-З «О торговле» торговый объект - это имущественный комплекс, а также иное имущество, используемое для осуществления торговли, принадлежащие на праве собственности, праве хозяйственного ведения, праве оперативного управления или на ином законном основании торговым организациям и (или) индивидуальным предпринимателям.

Юридические лица и индивидуальные предприниматели розничную торговлю бывшими в употреблении транспортными средствами должны осуществлять в соответствии с Правилами комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденными постановлением Совета Министров РБ от 01.06.2007 № 744. В соответствии с п.31 данных Правил комиссионер обязан обеспечить размещение и хранение транспортных средств в условиях, гарантирующих свободный доступ к ним покупателей для осмотра, а также сохранность качества и товарного вида.

Обязательных условий по продаже бывших в употреблении транспортных средств в определенных торговых объектах законодательством не предусмотрено.

Исходя из вышеизложенного, торговая организация вправе осуществлять розничную торговлю автомобилями на открытой площадке.

Указанным пунктом Правил также предусмотрено, что принятые на комиссию транспортные средства могут размещаться на специально отведенных площадках.